24.05.2026 – Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde (Seri No: 1) Değişiklik Yapılmasına Dair 25 Seri No.Lu Kurumlar Vergisi Tebliği Resmi Gazetede Yayımlandı

24.05.2026 Tarihli Resmi Gazetede yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1)’nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No: 25) ile 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde ilgili bölümler itibarıyla değişiklikler yapılmıştır.

Yapılan değişikliklerle, 7524 sayılı ve 7566 sayılı Kanunlarla Gelir Vergisi Kanununda ve Kurumlar Vergisi Kanununda yapılan düzenlemelere ilişkin açıklamalar Tebliğe eklenmiş olup aşağıda özetlenmiştir.

1.Yatırım fonu ve ortakları kazançlarında istisna uygulamasında taşınmazlardan elde edilen kazançların en az %50’sinin dağıtılma şartına ilişkin yasal düzenlemeye yönelik açıklamalar Tebliğe eklendi:

Bilindiği üzere Kurumlar Vergisi Kanununun 5. maddesinin birinci fıkrasının değişiklik yapılan (d) bendine göre, Türkiye’de kurulu; 1) Menkul kıymetler yatırım fonları veya ortaklıklarının portföy işletmeciliğinden doğan kazançları, 2) Portföyü Türkiye’de kurulu borsalarda işlem gören altın ve kıymetli madenlere dayalı yatırım fonları veya ortaklıklarının portföy işletmeciliğinden doğan kazançları, 3) Girişim sermayesi yatırım fonları veya ortaklıklarının kazançları, 4) Gayrimenkul yatırım fonları veya ortaklıklarının kazançları 5) Emeklilik yatırım fonlarının kazançları, 6) Konut finansmanı fonları ile varlık finansmanı fonlarının kazançları, kurumlar vergisinden istisna olup, 02/08/2024 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan 7524 sayılı Kanunun ile Yatırım fonu ve ortaklıklarının sözkonusu istisnadan yararlanabilmeleri için 1/1/2025 tarihinden itibaren elde edilen kazançlara uygulanmak üzere cari mal niteliğinde olanlar dahil sahip oldukları taşınmazlardan elde ettikleri kazançların en az %50’sinin, elde edildiği hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken ayı izleyen ikinci ayın sonuna kadar kar payı olarak dağıtılması şartı getirilmişti.

Tebliğin “5.5. Türkiye’de kurulu fonlar ile yatırım ortaklıklarının kazançlarına ilişkin istisna” başlıklı bölümünün altıncı, yedinci ve sekizinci paragrafları değiştirilerek söz konusu yasal düzenlemeye ilişkin açıklamalar yapılmıştır. Buna göre;

• Kar dağıtımına esas taşınmaz kazancı hesaplanırken, taşınmazlardan elde edilen hasılattan, bu faaliyet nedeniyle yüklenilen gider ve maliyet unsurlarının düşülmesi sonucu bulunacak kazanç dikkate alınacaktır. Taşınmazlara ilişkin faaliyetin veya toplamda tüm faaliyetlerin zararla sonuçlanması halinde, istisna uygulamasında kar dağıtımı şartı söz konusu olmayacaktır.
• Diğer faaliyetlerde oluşan zararla sebebiyle toplam kazancın taşınmazlardan elde edilen kazançtan düşük olması halinde, toplam kazancın yarısının dağıtılması istisna açısından yeterli sayılacaktır.
• Taşınmazlara ilişkin faaliyetler ile bu kapsama girmeyen işlerin birlikte yürütülmesi halinde müşterek genel giderlerin, bu faaliyetler ile ilgili olarak cari yılda oluşan maliyetlerin birbirine oranı esas alınarak, her iki işte birlikte kullanılan ATİK’lerin amortismanlarının ise kullanım gün sayısına göre veya müşterek genel giderler gibi dağıtılması gerekmektedir.
• Portföyüne veya aktifine taşınmaz dahil edemeyen ve inşaat projeleri yapamayan fon ve ortaklıkların bahse konu gelirleri bulunmayacağından, bu fon ve ortaklıklar için kar dağıtımı şartının aranmayacağı tabiidir. Ancak, herhangi bir şekilde taşınmaz kazancı elde eden fon ve ortaklıkların istisnadan yararlanabilmesi için, söz konusu kazançlar bakımından kar dağıtımı şartı aranacaktır.
• Dağıtılması gereken kazancın tespitinde, kurumların Türk Ticaret Kanunu uyarınca ayırması zorunlu olan kanuni yedek akçeler dikkate alınabilecek ve taşınmaz gelirlerine isabet eden kanuni yedek akçe tutarı düşüldükten sonraki kazancın %50’si dağıtıma konu edilecektir.
• Karın sermayeye eklenmesi kar dağıtımı sayılmadığından, kar paylarının sermayeye eklenmesi suretiyle kar dağıtım şartının sağlanması söz konusu değildir.
• Dağıtılabilir karın tespitinde vergi mevzuatına göre ve sermaye piyasası mevzuatına göre tespit edilen karı düşük olanı esas alınır.

 

2.Kurumlar Vergisi Kanununun istisna edilen kazançlara ilişkin giderlerin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerden doğan zararların, istisna dışı kurum kazancından indirilmeyeceği hükmünün istisna uygulamaları bakımından değerlendirildiği bölüm Tebliğe eklendi:

Tebliğin “5.17. Kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlara isabet eden giderlerin diğer kazançlardan indirilememesi” başlıklı bölümünden sonra gelmek üzere “5.18. İstisna uygulamalarında kar ve zararların değerlendirilmesi” başlıklı bölüm eklenmiştir.

Bilindiği üzere Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin üçüncü fıkrasında, iştirak hissesi alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesinin kabul edilmeyeceği hükmü yer almakta olup, bu hükmün uygulanmasına ilişkin açıklamalar Tebliğin “5.17. Kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlara isabet eden giderlerin diğer kazançlardan indirilememesi” başlıklı bölümünde yer almaktadır.

Yayınlanan Tebliğ ile; eklenen yeni bölümde istisna edilen kazançlara ilişkin giderlerin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesinin kabul edilmeyeceği hükmü bakımından istisna uygulamaları değerlendirilmiştir. Buna göre;

• Kurumlar vergisi yönünden istisnanın belirli bir faaliyete özgülenmesi durumunda, ilgili faaliyetin bir bütün halinde değerlendirilmesi ve kazancın bu bütünlük çerçevesinde tespit edilmesi gerekmektedir. İşlem bazında uygulanan istisnalarda ise kazanç ve istisna her bir işlem bazında belirlenmektedir.
• Faaliyet esaslı istisnaların bazıları aşağıdaki gibidir:
  • Yatırım fon ve ortaklıklarının kazanç istisnası (taşınmazlardan elde edilen kazançlar hariç) (5520 sayılı Kanun madde 5/1-d)
  • Yurt dışı şube kazançları istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-g)
  • Yurt dışı inşaat, onarım, montaj ve teknik hizmetler kazanç istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-h)
  • Eğitim ve öğretim kazanç istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-ı)
  • Risturn kazanç istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-i)
  • Yabancı fon kazançlarının vergilendirilmesinde yönetici şirketlere ilişkin kazanç istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/A)
  • Sınai mülkiyet hakları satış kazancı istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/B)
  • Türk uluslararası gemi siciline kayıtlı gemilerin işletilmesinden sağlanan kazanç istisnası (4490 sayılı Kanun madde 12)
  • Serbest bölgelerde elde edilen kazanç istisnası (3218 sayılı Kanun geçici madde 3)
  • Teknoloji geliştirme bölgelerinde elde edilen kazanç istisnası (4691 sayılı Kanun geçici madde 2)
  • Araştırma altyapılarının Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarda istisna (6550 sayılı Kanun geçici madde 1/a)

Örneğin teknoloji geliştirme bölgesinde farklı projeler kapsamında yazılım, tasarım ve Ar-Ge faaliyetleri yürüten  şirketin birinci Ar-Ge projesinde 2.500.000 TL kazanç, ikinci Ar-Ge projesinden ise 1.000.000 TL zarar doğduğunu varsayıldığında, teknoloji geliştirme bölgesinde yürütülen faaliyetler hesap döneminde bir bütün olarak değerlendirileceğinden, istisna kapsamındaki projelerden doğan zararların bu kapsamdaki kazançlardan mahsup edilmesi gerekmekte olup, söz konusu faaliyetten elde edilen (2.500.000 – 1.000.000) 1.500.000 TL kazanç, 4691 sayılı Kanunun geçici 2 nci maddesi kapsamında kurumlar vergisinden istisna edilecek ve bu tutar beyannamenin ilgili istisna satırına yazılacaktır.

• İşlem esaslı istisnaların bazıları aşağıdaki gibidir:
  • İştirak kazançları istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-a)
  • Yurt dışı iştirak kazançları istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-b)
  • Yurt dışı iştirak hissesi satış kazancı istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-c)
  • Emisyon primi kazancı istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-ç)
  • Taşınmaz, iştirak hisse. ve fon satış kazancı istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-e)
  • Bankalara, finansal kiralama ya da finansman şirketlerine veya TMSF’ye borçlu durumda olanların taşınmaz veya iştirak hisselerinin satış kazancı istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-f)
  • Sat-kirala-geri al işlemlerine yönelik kazanç istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1j)
  • Varlık kiralama işlemlerinden elde edilen kazanç istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-k)
  • Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu kapsamında düzenlenen ürün senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazanç istisnası (193 sayılı Kanun geçici madde 76)

Örneğin aktifinde yer alan iki ayrı taşınmazı bankaya olan borcuna karşılık alacaklı bankaya 2025 hesap döneminde satan ve birincisinden 3.500.000 TL kazanç, ikincisinden ise 1.500.000 TL zarar doğan bir mükellefte birinci taşınmaz satışından kaynaklı 3.500.000 TL kazanç kurumlar vergisinden istisna edilecek, ikinci taşınmaz satışından doğan 1.500.000 TL zarar ise beyannamenin kanunen kabul edilmeyen gider satırına yazılacaktır.

3.Dördüncü geçici vergilendirme döneminde de nakdi sermaye artırımında indirim uygulamasından yararlanılması imkanı sağlandı:

Tebliğin “10.6.5.1.” numaralı bölümündeki “sadece” ibaresinden sonra gelmek üzere “dördüncü geçici vergilendirme dönemi ile” ibaresi eklenmiştir.

Bilindiği üzere Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde, finans, bankacılık ve sigortacılık sektörlerinde faaliyet gösteren kurumlar ile kamu iktisadi teşebbüsleri hariç olmak üzere sermaye şirketlerinin ilgili hesap dönemi içinde, ticaret siciline tescil edilmiş olan ödenmiş veya çıkarılmış sermaye tutarlarındaki nakdi sermaye artışları veya yeni kurulan sermaye şirketlerinde ödenmiş sermayenin nakit olarak karşılanan kısmı üzerinden Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası (TCMB) tarafından indirimden yararlanılan yıl için en son açıklanan bankalarca açılan TL cinsinden ticari kredilere uygulanan ağırlıklı yıllık ortalama faiz oranı dikkate alınarak, ilgili hesap döneminin sonuna kadar hesaplanan tutarın %50’sinin, kurumlar vergisi matrahının tespitinde kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla, kurum kazancından indirim konusu yapılabileceği hüküm altına alınmış olup Tebliğin “10.6. Sermaye artırımında indirim” başlıklı bölümünde söz konusu yasal düzenlemeye ilişkin açıklamalara yer verilmiştir.

• Tebliğin değişiklik yapılan 10.6.5.1.” numaralı bölümünün değişmeden önceki haline göre sadece yıllık hesap dönemi itibarıyla bu indirimden yararlanılması mümkün bulunmakta iken, yapılan değişiklik ile dördüncü geçici vergilendirme döneminde de nakdi sermaye artırımında indirim uygulamasından yararlanılması imkanı sağlandı.

 

4.Asgari kurumlar vergisinden indirilen yatırıma katkı tutarının tespitine yönelik açıklamalar Tebliğe eklendi:

Tebliğe “ “32.5.7. Asgari kurumlar vergisinden indirilen yatırıma katkı tutarının tespiti” başlıklı bölüm eklenmiştir.

Bilindiği üzere Kurumlar Vergisi Kanunu’nu 32/C maddesinin (3) numaralı fıkrası uyarınca maddenin yürürlüğe girdiği tarihten (2/8/2024) önce Sanayi ve Teknoloji Bakanlığından alınmış olan teşvik belgelerindeki yatırıma katkı tutarlarının kullanılması nedeniyle 32/A maddesi hükmüne istinaden ilgili hesap döneminde alınmayan vergi indirilir ve ödenmesi gereken yurt içi asgari kurumlar vergisi belirlenir.

Bu yasal düzenleme uyarınca hesaplanan asgari kurumlar vergisinden indirilen yatırıma katkı tutarının tespitinde, 2/8/2024 tarihinden önce mevcut yatırım teşvik belgelerinde kayıtlı olan yatırım tutarı dikkate alınmakta, bu tarihten sonra yatırım teşvik belgesinde gerçekleştirilen revizeler sonucundaki artışlar hesaplamaya dahil edilmemektedir.

Tebliğe eklenen söz konusu yeni bölümde söz konusu yasal düzenlemeye ilişkin açıklamalar yapılmıştır. Buna göre,

• Teşvik belgesini 2/8/2024 tarihinden önce alan ve 2/8/2024 tarihinden sonra revize eden mükelleflerin, 32/A maddesine göre alınmayan vergilerini, 2/8/2024 öncesi yatırıma katkı tutarını dikkate almak veya oranlama yapmak suretiyle tespit etmeleri mümkündür. Bu çerçevede yararlanılan katkı tutarının tamamımın teşvik belgesinin 2/8/2024 öncesi tutarına göre hesaplanan yatırıma katkı tutarından mahsup edilebileceği gibi, belgenin revize edilen öncesi ve sonrası tutarları ile yapılacak oranlama ile mahsup edilecek tutarın hesabı mümkündür.